Modalités fiscales d’imputation des moins-values mobilières

14 mars 2016

Le Conseil d’Etat a dans une décision du 12 novembre 2015 condamné la doctrine fiscale qui prévoit en matière de plus-value mobilière que l’abattement pour durée de détention prévu par l’article 150-0 D-1 du CGI s’applique également aux moins-values.

La haute juridiction administrative considère que les abattements pour durée de détention prévus à l’article 150-0 D du CGI et à l’article 150-0 D ter du CGI s’appliquent, toutes conditions remplies, aux seules plus-values subsistant après prise en compte des moins-values de même nature imputables dans les conditions prévues au 11 de l’article 150-0 D du CGI.

L’administration fiscale vient de tirer les conséquences de cet arrêt en modifiant sa doctrine en conséquence.

Modalités d’imputation des moins-values

Il résulte de cette décision que la moins-value subie au cours d’une année ou d’une année antérieure s’impute sur les plus-values imposables retenues avant application, le cas échéant, des abattements pour durée de détention prévus à l’article 150-0 D du CGI et à l’article 150-0 D ter du CGI

En outre, cette décision offre la faculté au contribuable de répartir l’imputation de cette moins-value sur une ou plusieurs plus-values imposables de son choix.

Lorsque le résultat de cette imputation génère un solde positif [reliquat de plus-value(s) imposable(s)], ce solde est, le cas échéant, réduit des abattements pour durée de détention prévus à l’article 150-0 D du CGI ou à l’article 150-0 D ter du CGI.

Remarque : La ou les plus-values subsistant après imputation des moins-values ne sont éligibles à ces abattements pour autant que toutes les conditions sont remplies. Pour plus de précisions sur les conditions d’application de ces abattements, il convient de se reporter au BOI-RPPM-PVBMI-20-20 (abattement de droit commun) et au BOI-RPPM-PVBMI-20-30 (abattements renforcés).

En revanche, lorsque le résultat de cette compensation génère un solde négatif (reliquat de moins-value(s) de l’année et de moins-values des années antérieures non imputée(s)), ce solde est reportable pour son montant brut et est imputable sur les plus-values de même nature réalisées au cours des années suivantes, dans les conditions prévues au 11 de l’article 150-0 D du CGI.

Il est précisé que la moins-value constatée au titre de l’année ou d’une année antérieure peut être imputée, dans les conditions de droit commun prévues au 11 de l’article 150-0 D du CGI, sur une plus-value dont le report d’imposition expire.

Lorsque cette plus-value est éligible à l’abattement pour durée de détention, cet abattement ne s’applique qu’à l’excédent de plus-value imposable.

Exemple 1 :

Un contribuable cède à titre onéreux en année N :

  • 1 000 actions de la société A pour une valeur unitaire de 40 €. Ces titres ayant été acquis en N-10 pour une valeur unitaire de 20 €, il réalise donc une plus-value globale de 20 000 €. Pour la détermination de l’impôt sur le revenu, cette plus-value est éligible à l’abattement pour durée de détention de droit commun au taux de 65 % ;
  • 500 actions de la société B pour une valeur unitaire de 10 €. Il a acquis ces titres en N-9 pour un prix unitaire de 20 €, soit une moins-value de cession de 5 000 €.

1) Détermination de l’assiette imposable à l’impôt sur le revenu.

La moins-value brute de 5 000 € s’impute sur la plus-value brute de 20 000 €.

En conséquence, la plus-value brute imposable après imputation de la moins-value s’élève à : 15 000 € (20 000 - 5 000).

Cette plus-value est réduite de l’abattement pour durée de détention au taux de 65 %, soit un abattement de 9 750 € et une plus-value nette imposable suivant le barème progressif de l’impôt sur le revenu d’un montant de 5 250 €.

2) Détermination de l’assiette des prélèvements sociaux.

L’assiette des prélèvements sociaux est constituée par le solde positif avant application de l’abattement pour durée de détention, soit : 15 000 € (20 000 - 5 000).

Les prélèvements sociaux dus s’élèvent donc à : 15 000 x 15,5 % = 2 325 €.

Exemple 2 :

Un contribuable cède à titre onéreux en année N :

  • 1 000 actions de la société A pour une valeur unitaire de 20 €. Ces titres ayant été acquis en N-10 pour une valeur unitaire de 40 €, il réalise donc une moins-value globale de 20 000 € ;
  • 500 actions de la société B pour une valeur unitaire de 20 €. Il a acquis ces titres en N-9 pour un prix unitaire de 10 €, soit une plus-value de cession de 5 000 €.

1) Détermination de l’assiette imposable à l’impôt sur le revenu.

La moins-value brute s’impute sur la plus-value brute à hauteur d’un montant de 5 000 €, soit un reliquat de moins-value non imputé de 15 000 €.

En conséquence, ce reliquat de moins-value subie au titre de l’année N est reportable pour son montant brut et est imputable sur les plus-values brutes de même nature réalisées au cours des dix années suivantes.

2) Détermination de l’assiette des prélèvements sociaux : l’assiette étant négative, aucune imposition n’est due au titre de l’année N.

En N+1, le contribuable réalise une plus-value brute de 20 000 € afférente à la cession de titres de la société C acquis depuis moins de deux ans (pas d’abattement). La plus-value imposable à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux, après imputation de la moins-value reportée, se chiffre donc à 5 000 € (20 000 - 15 000).

Exemple 3 :

En mars 2013, le contribuable apporte les actions de la société A, qu’il détient pour les avoir souscrits à sa constitution en N-11, à la société B qu’il contrôle. A cette occasion, il réalise une plus-value d’apport d’un montant brut de 300 000 €.

Cette plus-value est éligible, pour la détermination de l’assiette imposable à l’impôt sur le revenu, à l’abattement pour durée de détention renforcé au taux de 85 % (BOI-RPPM-PVBMI-20-30-10).

L’imposition de cette plus-value à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux est reportée dans les conditions prévues à l’article 150-0 B ter du CGI.

En novembre 2015, le contribuable cède les titres de la société B reçus en rémunération de son apport effectué en mars 2013 et réalise à cette occasion une moins-value de 50 000 €. Cet événement met fin au report d’imposition.

Le gain net imposable au titre de l’année 2015 est déterminé comme suit, le contribuable ayant choisit d’imputer la totalité de la moins-value subie.

1) À l’impôt sur le revenu :

Plus-value brute imposable après imputation de la moins-value : 250 000 € (300 000 - 50 000).

Montant de la plus-value imposable suivant le barème progressif de l’impôt sur le revenu, après prise en compte de l’abattement pour durée de détention au taux de 85 % :

37 500 € [250 000 € - (250 000 x 0,85

2) Aux prélèvements sociaux :

L’assiette soumise aux prélèvements sociaux est égale à 250 000 €.

Les prélèvements sociaux dus s’élèvent donc à : 250 000 x 15,5 % = 38 750 €.)] 

 Ces précisions ont été intégrées dans la base Bofip à l’occasion d’une mise à jour en date du 4 mars 2016.

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